验资业务风险的类型
1. 由某些中介机构联系的验资业务
目前，市场泛滥成灾的“皮包公司”及其虚假投资行为很多就是这些中介机构协同作战的杰作。他们联系验资业务的最大目的是为了完成代投资及代办企业工商注册等代理业务，从而获取非法的巨额代理费收入。不管是投资人签发的出资协议、投资者出资申明（承诺/确认）书等法律性文件，还是银行或其他单位出具的出资证明材料，可能就是由这些中介机构代办甚至是伪造的。尤其是要警惕的是，这些中介机构的有关人员大都具有一定的会计、审计、投资、金融、外贸等业务知识，对会计师事务所承办验资业务的操作规程和专业要求比较熟悉，而且有中介机构提供资金、金融机构提供伪证掩护，因此，其欺诈带有很大的隐蔽性。
2. 涉嫌“炒单”人员联系的验资业务
“炒单”是指具有一定业务关系网的人员将其承揽的业务转交给某一会计师事务所出具报告。“炒单”人员有两种：一种是不在任何单位就职的自由职业人士； 另一种是为谋取第二份收入的第二职业人士。“炒单”人员通常不能提供其代表委托单位的有效证明文件，有时一次带来两单以上的验资业务，有时则是一个人先后代表不同的单位联系验资业务。广义的“炒单”又有两种方式：一种是只拉单不作业务，“炒单”人员通过会计师事务所收取佣金、回扣； 另一种是业务做完后交给会计师事务所盖章出报告，“炒单”人员与会计师事务所分成。
3. 在会计师事务所之间经常跳槽的业务人员所联系的验资业务
经常跳槽的部分业务人员可能存在职业操守问题，特别是刚从被撤销的会计师事务所分流出来的业务人员，其职业道德和专业水平更值得怀疑，他们常常为了追求自身利益的最大化，不顾会计师事务所的社会声誉和业务质量。
4. 对注册会计师到被审验单位、投资单位或其他相关单位进行调查和取证的要求以种种借口阻挠的验资业务
拒绝注册会计师进行各种方式的调查和取证是限制注册会计师的审验程序，其根本原因是不想让注册会计师发觉事实真相，从而使注册会计师出具虚假验资报告或不实验资报告。然而对委托人或业务联系人各种冠冕堂皇的理由，如时间太紧来不及、有关单位或其人员因业务关系不太方便、要求有关单位自行提供审验所需的资料等，注册会计师往往麻痹大意。
5. 要求在某一时间限度内出具验资报告的验资业务
委托人或联系人对出具验资报告的时间要求特别紧，通常有两种情况需要警惕： 一是提供给注册会计师的检验资料与事实不符，为了麻痹注册会计师，转移注册会计师的注意力，从而影响注册会计师的审验程序和取证工作，委托人或联系人通常会谎称对出具验资报告的时间要求特别紧； 二是被审验单位的投入资本是由中介机构代为垫付的，为了节约资金的周转成本（资金沉淀于被审验单位银行户头的利息等费用），验资业务的联系人于是以种种借口要求注册会计师必须尽快出具验资报告。
6. 自然人出资设立公司的验资业务
由于我国规范个人投资的法律法规尚未完善，一些自然人设立企业往往是基于投机的心理，因此，部分私营企业存在产权关系不清，资本严重不实的问题，比如有些自然人股东没有资金或者需要通过设立企业以合法途径积累资金。对这些企业投入资本的验证，亦属于注册会计师高风险验资领域。
7. 亲朋好友要求协助办理的验资业务
哪个亲朋好友突然联系一单验资业务并且要求尽力帮助办妥，很有可能是没有资金投入而且想少支付一点验资费用。
8. 投入资本主要通过委托代投资方式形成的验资业务
对于委托代投资涉及的出资人及投资款的所有权等问题在法律上有较大分歧，部分地区的工商管理机构也不认可这种投资形式。因此，对于委托代投资的验证，注册会计师应当特别谨慎。需要指出的是，现实生活中的委托代投资行为，尤其是投资人委托一家与其没有正常的或经常性的经济业务往来的单位代为支付投资款时，该等委托代投资行为的真实性应高度怀疑。
9. 被审验单位提供给注册会计师审验的出资证明材料存在涂改痕迹的验资业务
如果投资人提供的银行进账单、发票、资产的权属证明文件等出资证明材料有明显涂改痕迹，注册会计师应当怀疑投资人作弊及提供伪证的可能性。此时向有关单位查询以及追查、核对原始的单据及相关的其他记录，就显得尤其必要。
10. 被审验单位提供的出资证明材料之间存在相互矛盾的验资业务
正常情况下被审验单位提供的各种出资证明材料应不存在相互矛盾的现象。如果被审验单位提供给注册会计师审验的进账单是A银行盖章，而验资询证函则是B银行盖章确认，这样的“失误”就应当予以充分关注。
11. 被审验单位提供审验的各种出资证明资料可以随便更换的验资业务
如果客户上午给注册会计师一张使用支票结算的进账单，当注册会计师发现“付款人”不是“投资人”而予以退回时，该客户下午立即换了一张同一日期、同一金额、同一银行但不是同一付款人的进账单。此时，注册会计师应当首先警觉到：前后两张进账单可能都是假的。
12. 拟设立公司没有明确经营目的的验资业务
在没有明确的产业方向或者生产、经营、服务项目的情况下，投资人盲目地设立一家公司可能只是为了准备作一些不合法的事情而谋求合法的保护外衣——营业执照。因此，注册会计师若是接受了这类公司的验资业务，首先就应当了解投资人的诚信和品德，以及是否存在不良纪录；其次，注册会计师必须审查投资人的投资行为是否真实，有关的出资证明材料是否可信。
13. 设立各种中介机构的验资业务
目前设立的各种咨询和财务公司等中介机构中有以下两种情况的验资需要特别关注： 一是没有资本的自然人设立的专门从事中介业务的皮包公司； 二是部分机构或自然人为了准备从事一些不合法或不合规的活动而设立的一个“门面”。前者是没钱投资，后者是不敢真投资，两者均可能投资不到位。
14. 投资者内部存在严重分歧的验资业务
如果企业的投资各方在企业的产业政策、经营策略、管理机制、人事安排、融资方式、利润分配等方面存在重大分歧，甚至发生了激烈的争执，这时，注册会计师就应当十分谨慎。投资各方的争执容易引出企业内部的各种问题，一旦事态变坏，注册会计师很容易卷入企业的有关诉讼。
15. 不能及时提供与验资有关的证明材料的验资业务
如果投资者设立企业与交付资本的行为是真实的，那么相关的文件和资料应该是完整无缺、客观存在的，如果委托人或被审验单位提供相关文件和资料异常缓慢，注册会计师有理由怀疑这些文件和资料的可靠性。
16. 被审验单位提供的验资证明材料中存在投资者签名笔迹明显不一致的验资业务
如果注册会计师在审验被投资单位提供的验资材料中发现存在投资者签名笔迹明显不一致，就要高度怀疑该项验资业务可能存在中介机构代付投资款和代办验资手续的行为。
17. 被审验单位特地选择时点陪同注册会计师去开户银行函证的验资业务
注册会计师在被审验单位获取了与验资相关的验资资料，准备去被审验单位的开户银行函证投资者投资款的实际到位情况时，如果被审验单位的人员以种种借口挽留，要求注册会计师在其公司稍待一会儿，待到某一时点时他们再陪同注册会计师一同前往开户银行函证，这时注册会计师应对被审验单位的这种“盛情”保持高度的警惕。
18. 银行的某位“负责人”接待注册会计师函证的验资业务
当注册会计师要求去银行函证被审验单位投资者投资款的实际到位情况时，被审验单位的人员以该行的“负责人”与其关系密切为由，热情陪同注册会计师前往。到达银行后，被审验单位的人员请出银行的某位“负责人”，由该“负责人”替注册会计师办妥函证的事宜，注册会计师对这种“高规格”的接待，应敬而远之。
19. 银行不能当即办妥验资询证函的验资业务
在注册会计师去银行函证被审验单位投资者投资款的实际到位情况前，投资者的投资款业已缴入验资专户，注册会计师在银行柜台向银行经办人员递交验资询证函后，银行经办人员应当立即审核并办妥验资询证函。如果银行柜台经办人员告知注册会计师暂将验资询证函放在其处，待其请示银行负责人或银行负责人要求请示上级负责人后才能办理函证，并要求注册会计师第二天去银行拿取验资询证函，这时注册会计师应当高度怀疑其真实性。
20. 分次认缴注册资本的验资业务
一些省市为了鼓励兴办实业，允许设立内资企业时也可以在若干期限内分次认缴注册资本。这种优惠制度一方面方便了投资者，另一方面也造成了一些事实上的重复出资，给注册会计师的验资带来了一定的难度，主要表现在以下三方面：
（1）投资者在认缴第一期出资后，公司以某种理由将资金借给股东或其他自然人，然后股东再缴付第二期出资。
（2）股东在认缴第一期出资后，公司同某公司签订购买原材料或固定资产的协议，将股东认缴的出资款预付给该公司，不久股东又向公司认缴第二期出资款，但在第二期出资的验资截止日，购买协议约定的交付原材料或固定资产的截止日早已到期，而公司尚未收到原材料或固定资产。
（3）股东认缴第一期出资后，某公司以资金困难为由向公司借款，公司则将股东认缴的出资款借给该公司，不久公司又收到了股东认缴的第二期出资款。
21. 增加注册资本的验资业务
随着公司生产经营规模的不断扩大，公司原有的注册资本可能不适应生产经营的发展，公司需要适当增加注册资本，以适应生产经营的发展，这是一种正常的经济现象。但注册会计师在办理增加注册资本的验资时，会面临更大的挑战，主要表现在三方面：
（1）由于我国现行的法律法规并未规定公司增加注册资本时必须设立一个专供认缴增资款的专用银行账户，公司股东认缴的增资款均注入公司目前在银行开设的账户中，而这些银行账户的资金每天都在不断地流动，股东某日认缴的一笔增资款，当日公司就可能支付出去，若干天后公司又收到一笔股东认缴的增资款。
（2）公司与股东存在关联交易，增资前公司应收股东大额货款，增资时公司将股东从银行支付的低于所欠公司货款的款项作为该股东认缴的增资款。
（3）公司与股东存在资金往来，增资前股东所欠公司款项金额较大，在股东尚未全部清偿公司债务的情况下，公司将股东缴付的款项作为股东认缴公司的增资款。
22. 频繁更换会计师事务所的验资业务
如果被审验单位每次股东出资的验资报告均由不同的会计师事务所出具，而且被审验单位是主动“慕名”找上门来联系的验资业务，注册会计师对其“诚意”应高度怀疑。
23. 客户不计较验资收费的验资业务
市场经济条件下买卖双方在交易过程中的讨价还价属于正常现象。如果有些客户对会计师事务所报出的验资收费价格毫不计较，甚至声称只要能尽快替其出具验资报告，事务所收费高一点都无所谓。注册会计师应首先考虑其“慷慨”的动机。
验资业务风险的防范
1. 健全业务管理与质量控制制度，确保验资工作过程和结果的质量
为了有效防范和控制验资业务风险，会计师事务所应建立严格的内部业务质量控制制度，健全业务管理制度，并确保会计师事务所各项内部管理制度执行的有效性，防止出现在会计师事务所内部的质量风险。
（1）严格控制业务的承接。注册会计师应当直接与被审验单位或投资人洽谈验资业务事宜与签约，不承接社会中介机构介绍或涉嫌“炒单”人员联系的验资业务。
（2）严格履行审验程序。执行验资业务的注册会计师应当亲赴被审验单位、投资人或其他相关单位的办公场地进行调查、审验工作，并充分关注被审验单位提供的验资证明材料的真实性和合法性。
（3）关注投入资产的真实性。注册会计师在执行投资者以实物资产或无形资产出资的验资业务时，应当特别关注与出资相关的资产的所有权及法律性文件，以及实物资产与无形资产的产权证明和过户手续。
（4）关注投入资本的保全。对各股东实际缴付出资日至验资报告出具日期间被审验单位实收资本的保全情况，注册会计师应当追加必要的审验程序，以合理确信被审验单位在验资报告出具日不存在抽逃资本的行为。
（5）注册会计师必须在银行对公业务柜台办理投资款的函证。注册会计师在银行询证被审验单位股东投资款的实际到位情况时，注册会计师必须直接将验资询证函交给银行对公业务柜台的业务人员，由其核对加盖银行印章后径直交还注册会计师。注册会计师不能将验资询证函转交他人代为办理，也不能将验资询证函交给银行柜台业务人员后即离开，然后再按该业务人员确定的时间去银行拿取验资询证函。
（6）打印银行记录投资者投入资本的银行账户对账单。注册会计师办理验资业务，不仅要亲赴银行函证，而且必须要求银行打印出截至函证日止的记录投资者投入资本的银行对账单，并对银行对账单的余额进行核对。对记载增资款的银行对账单，还要核对银行对账单摘要上注明的出票人与被审验单位提供给注册会计师验资的增资款缴款单上注明的投资者是否相符。
（7）主动与前任注册会计师沟通。注册会计师在审验过程中如果遇到被审验单位经常变更会计师事务所办理验资，应当主动与前任注册会计师和会计师事务所进行沟通，共同防范风险。
（8）充分利用专家的工作。注册会计师不是全能的，其业务能力和知识范围具有一定限度，因此注册会计师在执行需要借助专家的工作才能作出合理判断的验资业务时，不应为了节省审验成本而不聘请专家，否则注册会计师无法准确估计审验风险。
（9）关注被审验单位股东前期出资的实际到位情况。注册会计师在办理增资或分期出资的验资业务时，不仅要获取被审验单位提供的有关前次出资的验资报告，而且要审验被审验单位投资者前次出资的实际到位情况，同时还要对被审验单位资产负债表中的其他应收款、预付账款和应收账款等科目进行审核，判断公司股东和股东的关联单位在增资前或本期出资前与公司是否存在资金往来。
（10）关注增资投入资本的真实性。注册会计师在办理分期认缴出资或增资的验资业务时，如果被审验单位在增资前或认缴后期出资前若干天，以购买原材料或固定资产的名义支付与此次增资款或出资款余额相当的货款，注册会计师不仅要判断该原材料或固定资产是否为被审验单位生产经营所必需，而且应在被审验单位业已取得购买原材料或固定资产的发票及原材料或固定资产已经运抵被审验单位，同时注册会计师对购入的原材料或固定资产进行了现场核实后，才能为被审验单位出具验资报告。
（11）防范中介机构代投资行为。注册会计师在办理验资业务时，如果被审验单位对出具验资报告的时间要求特别紧，注册会计师应高度怀疑该项验资业务中的股东投入资本存在某些中介机构代垫投资款的行为，并采取识别被审验单位股东投资行为真伪的策略。注册会计师应采用多次函证的方式，即在每周五下午银行对公业务截止时间前十分钟左右向银行函证被审验单位股东认缴投资款的实际到位情况，同时要求银行打印出该账户自被审验单位股东注入的第一笔投资款开始至注册会计师函证日止的对账单，这一策略能够有效查验被审验单位股东的投入资本是否存在中介机构代垫行为。
（12）关注特殊的增资行为。注册会计师在办理债转股、资本公积、盈余公积和未分配利润转增股本的验资业务时，不能仅凭被审验单位提供的审计报告即出具验资报告，必须严格审查公司用于转股的债务、资本公积、盈余公积和未分配利润形成的真实性。
2. 积极参加执业责任保险
注册会计师和会计师事务所应加强法律风险意识，积极参加注册会计师执业责任保险，增强会计师事务所抵御风险的能力，这不仅是国际会计师行业的惯例，更是我国注册会计师行业的发展趋势。事实上，会计师事务所交了约定的保险费之后，不仅省去了数额庞大的诉讼费和赔偿损失，而且诉讼这一繁杂的事务也由保险公司代办。
（作者单位：深圳大华天诚会计师事务所）
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